2011会计职称考试《中级会计实务》学习笔记(3)
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第三章 固定资产
本章要抓住三大主要问题来学习：
1.固定资产的初始计量
2.固定资产的后续计量
3.固定资产的处置
一、固定资产的概念、确认条件及确认条件的具体应用
(一)固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：
1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的(持有目的);
2.使用寿命超过一个会计年度。
(二)固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：
①与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业;
②该固定资产的成本能够可靠地计量。
(三)固定资产确认条件的具体应用：
1.环保设备和安全设备。企业购置的环保设备和安全设备等资产，它们的使用虽然不能直接为企业带来经济利益，但是有助于企业从相关资产中获得经济利益，或者将减少企业未来经济利益的流出，因此，对于这些设备，企业应将其确认为固定资产。
2.固定资产的各组成部分。构成固定资产的各组成部分(如采用一揽子方式购入的生产线等)，如果各自具有不同的使用寿命或者以不同的方式为企业提供经济利益，从而适用不同的折旧率或者折旧方法，此时，企业应将其各组成部分单独确认为单项固定资产。
3.备品备件和维修设备。企业拥有的备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。
二、固定资产的初始计量
原则：按成本计量;
内容：达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出;如买价、运杂费、安装费、相关税费等。但要注意这里的“相关税费”不包括生产经营用固定资产(动产)的增值税进项税，这部分增值税进项税可以抵扣。
思路：按取得方式确认和计量。
(一)外购固定资产
1.购入不需要安装的固定资产
直接借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”等科目即可。
注意：对于购入固定资产(动产)时发生的增值税问题，一般均假设可以抵扣，不计入固定资产成本。
2.购入需要安装的固定资产：成本包含安装费用。
(1)支付设备价款、增值税、装卸费
借：在建工程——××设备
应交税费——应交增值税——进项税额
贷：银行存款
(2)领用本公司原材料、支付安装工人薪酬
借：在建工程——××设备
贷：原材料
应付职工薪酬
(3)设备安装完毕达到预定可使用状态时，从在建工程结转为固定资产
借：固定资产——××设备
贷：在建工程——××设备
3.以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产
应按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。
4.超过正常信用期分期付款购买固定资产
购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付(正常信用期通常为3年)，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。折现率在考试时一般会告知。
借：固定资产
未确认融资费用
贷：长期应付款等
实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。
(二)自行建造固定资产，分为自营方式、出包方式。
1.自营方式建造固定资产
核算要点：
(1)剩余、盘点工程物资的核算
工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料，按照现行规定，工程物资的进项税也是可以抵扣的，因此如果原来购入工程物资时，相关进项税是单独计入“应交税费——应交增值税——进项税额”科目借方的，则不需要做处理，如果原来进项税是计入工程物资成本的，则在工程物资转作原材料时，应将进项税从成本中分离出来。
盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本;如果工程项目已经完工的，计入当期营业外收支。
(2)已达到预定可使用状态但尚未办理竣工结算的固定资产的处理
所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。
(3)工程报废或毁损的处理(与工程物资报废毁损不一样)
由于正常原因造成的单项工程或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失或净收益，如果工程项目尚未达到预定可使用状态的，计入或冲减继续施工的工程成本;如果工程项目已经达到预定可使用状态的，属于筹建期间的计入或冲减管理费用，不属于筹建期间的计入当期营业外支出或营业外收入。
如为非正常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其净损失直接计入当期营业外支出。
(4)工程试运行中所获得的收入、支出的核算
企业的在建工程在达到预定可使用状态前，因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减在建工程成本。
(5)高危行业提取的安全生产费。
应把握两点，即安全生产费如何提取、如何使用：
①提取时，一般分录为：
借：成本费用类科目
贷：专项储备——安全生产费
②使用时，有两大用途：用于安全生产设备等的购建或用作与安全生产相关的费用化支出(如安全生产检查费等)。#p#分页标题#e#
a.购建安全生产设备等时，正常做处理即可，不涉及专项储备;对设备计提折旧时，按折旧金额冲减专项储备：
借：专项储备
贷：累计折旧
b.发生与安全生产相关的费用化支出时：
借：专项储备
贷：银行存款等
2.出包方式建造固定资产
“预付账款”核算预付的工程款。
“在建工程”科目实际成为企业与建造承包商的结算科目，企业将与建造承包商结算的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目进行核算。
在出包工程过程中可能还会发生一些共同的支出，如研究费用、监理费用等。在账务处理时，应先通过“在建工程—待摊支出”科目归集，然后通过下列公式分摊计入相应的工程项目中。
待摊支出分摊率=累计发生的待摊支出/(建筑工程支出+安装工程支出)×100%
某工程应分摊的待摊支出=某工程的建筑工程支出、安装工程支出合计×分配率
(三)融资租入固定资产
1.融资租赁的定义和判断标准
融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。
根据实质重于形式的要求，承租人应增加固定资产。
融资租赁根据《租赁》准则的规定，风险和报酬的转移具体有五个标准(符合其中之一即可判断为融资租赁)：
(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人;
(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价预计将远低于(≤25%)行使选择权时租赁资产的公允价值;在租赁开始时，能够合理推断承租人将来一定会购买该资产。
(3)租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大部分(≥75%);
(4)承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相当于(≥90%)租赁开始日租赁资产的公允价值;
(5)租赁资产性质比较特殊，如果不做较大的修整，只有承租人才能使用。
2.融资租入的会计处理(与超过信用期分期购入固定资产的处理思路一致)
掌握三个问题：
(1)固定资产入账价值的确定;
(2)未确认融资费用的分摊;
(3)融资租入固定资产如何计提折旧;
(四)其他方式取得的固定资产
1.投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
2.非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产的成本，应当分别按照本书有关章节的规定确定。
(五)存在弃置费用的固定资产
弃置费用通常是指根据国家法律法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。是针对特殊行业的特定固定资产而言的。
如：
1.核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务;
2.石油天然气开采企业油气资产的弃置费用。
对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。借记“固定资产”，贷记“预计负债”。按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，应在发生时借记“财务费用”，贷记“预计负债”。
注意：一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。
三、固定资产的后续计量
(一)固定资产折旧
固定资产折旧需要考虑的主要因素有预计使用寿命、预计净残值、入账价值和折旧方法等。
(一)确定固定资产使用寿命应考虑的因素
(1)预计生产能力或实物产量;
(2)预计有形损耗或无形损耗;
技术进步是引起资产无形损耗的重要原因，资产发生减值也可能是资产无形损耗所引起的。
(3)法律或者类似规定对资产使用的限制。
(二)固定资产折旧范围
1.空间范围：除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：
(1)已提足折旧仍继续使用的固定资产(即超龄使用);
(2)按照规定单独估计作为固定资产入账的土地(属于历史遗留问题，按现行规定，企业只拥有土地使用权，应通过无形资产核算)。
注意：不需用的固定资产、因修理停用的固定资产、季节性停用的固定资产等均应计提折旧。但对固定资产进行改良时，固定资产转入了在建工程，故改良期间不需计提折旧。
已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧;待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。
2.时间范围：固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧;当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。(即按月初在账的固定资产计提折旧。)
(三)固定资产折旧方法(分为两大类：传统折旧方法、加速折旧法)
传统折旧方法包括：年限平均法、工作量法;
加速折旧方法包括：双倍余额递减法、年数总和法。
固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。
(四)固定资产预计使用寿命等的复核
企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更，采用未来适用法，不需追溯调整。
(二)固定资产后续支出
原理：符合固定资产确认条件的(经济利益很可能流入企业、金额能可靠计量)，资本化;否则，费用化。
(一)资本化的后续支出
1.三个阶段：(1)账面价值转入在建工程。(2)固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。更新改造等工程完工并达到预定可使用状态时，再从“在建工程”转为“固定资产”。(3)按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。
2.注意：企业在发生可资本化的固定资产后续支出时，可能涉及替换固定资产的某个组成部分。如果满足固定资产的确认条件，应当将用于替换的部分资本化，计入固定资产账面价值，同时终止确认被替换部分的账面价值。(注意避免重复计算)。#p#分页标题#e#
(二)费用化的后续支出
固定资产不符合资本化条件的后续支出，直接进行费用化处理，计入当期损益
(三)注意：后续支出原理的具体应用
1.固定资产修理费用，应当费用化，直接计入当期费用。
2.固定资产改良支出，改变了原固定资产的性能、结构、甚至用途，金额较大，应当资本化，计入固定资产账面价值。
3.如果不能区分是固定资产修理还是固定资产改良，则企业应当判断与固定资产有关的后续支出是否满足固定资产的确认条件。如果该后续支出满足了固定资产的确认条件，应当资本化、计入固定资产账面价值;否则，确认为当期费用。
4.固定资产装修费用
(1)装修费用较小，应费用化，计入当期损益;
(2)装修费用较大，装修使固定资产带来更多的经济利益，装修费用应当资本化，在“固定资产”科目下单设“固定资产装修”明细科目进行核算(因为装修部分的折旧期限与固定资产原折旧期限不同)，在两次装修间隔期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。比如固定资产尚可使用10年，两次装修间隔期间是5年，那么固定资产装修部分要按5年计提折旧。但若是比如说3年以后就装修了，则没有计提完折旧的装修费用全部转入营业外支出。
5.融资租入固定资产发生后续支出，承租人确认增加固定资产，其发生的后续支出比照自有固定资产进行处理。
6.经营租入固定资产，承租人不确认固定资产，只做备查登记。承租人发生的金额较大的后续支出，应通过“长期待摊费用”科目核算，即先通过“长期待摊费用”科目归集，然后在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法进行摊销，计入当期损益。
四、固定资产处置
一、固定资产终止确认的条件
固定资产满足下列条件之一(充分条件)的，应当予以终止确认：
1.该固定资产处于处置状态，包括报废、毁损和出售;
2.该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。
二、固定资产处置的会计处理
(一)固定资产出售、报废或毁损的会计处理
不论是出售、报废或毁损，都要通过“固定资产清理”账户核算。主要包括以下五个内容，借方为固定资产的净值(清理前的账面价值)、清理费用和相关税费，借方表示清理过程中付出的代价;贷方登记两个内容，一是残值收入，二是应收赔款(保险公司或责任人)，贷方表示清理过程中的收益。贷方的收益减去借方的支出，就是净收益(或净损失)，最终转入营业外收入(或营业外支出)。
中级会计职称考试时间2019_2011会计职称考试《中级会计实务》学习笔记(3)
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